Для достижения положительных результатов постановку управленческого учета рекомендуется осуществлять в несколько этапов.
Этап 1. Определение финансовой структуры предприятия.
Прежде чем приступить к сбору, обработке и оценке управленческой информации, надо четко определить, какие подразделения могут представить необходимые данные. С этой целью создается финансовая структура предприятия, которая представляет собой совокупность центров финансовой ответственности (ЦФО).
В соответствии с теорией и практикой корпоративного управления отдельные компании, структурные подразделения, службы, цеха, отделы или группы являются центрами финансовой ответственности. Их руководители несут ответственность за конкретные участки работ, поэтому такая структурная единица может быть центром затрат, центром доходов, центром прибыли, центром инвестиций и т.д.
Этап 2. Разработка управленческой отчетности.
Для каждого центра ответственности необходимо разработать показатели, характеризующие эффективность его деятельности, регламент сбора, обработки и хранения полученной информации, а также формы управленческой отчетности, в которые будут заноситься все данные.
Этап 3. Разработка классификаторов и кодификаторов управленческого учета.
Классификаторы управленческого учета определяют и описывают различные объекты учета с целью их однозначной трактовки всеми участниками процессов планирования, организации, стимулирования и контроля на предприятии. Количество и типы используемых классификаторов каждое предприятие определяет исходя из своих потребностей. Наиболее распространенными классификаторами управленческого учета, применяемыми в российских компаниях, являются:
Виды производимой продукции, оказываемых работ и услуг;
Виды доходов;
Центры финансовой ответственности;
Места возникновения затрат;
Виды (экономические элементы) затрат;
Статьи калькуляции;
Виды активов;
Виды обязательств;
Виды собственного капитала;
Проекты;
Направления инвестиций;
Основные и вспомогательные бизнес-процессы;
Типы клиентов;
Внутри каждого классификатора вводится сквозная нумерация. Если есть необходимость детализировать объекты учета, можно использовать многоуровневую структуру кода.
Этап 4. Разработка методов управленческого учета затрат и калькулирования себестоимости продукции.
Этап 5. Разработка управленческого плана счетов и моделей типовых хозяйственных операций.
Этап 6. Разработка внутренних положений и инструкций.
Учетная политика содержит общие критерии ведения управленческого учета конкретного предприятия: валюта учета; методы оценки запасов; методы учета затрат, калькулирования себестоимости продукции и распределения косвенных затрат; принципы отражения доходов и расходов, курсовой разницы, начислений и резервов; определение уровня существенности и т.п.
Учетная политика обеспечивает непрерывность и преемственность управленческого учета.
В результате предприятие получает пакет документации, который регламентирует правила и методы ведения управленческого учета.
Этап 7. Проведение организационных изменений на предприятии.
На российских предприятиях управленческий учет - это прежде всего система сбора и анализа информации о деятельности предприятия, которая полно и объективно отражает результаты его хозяйственных операций и ориентирована на потребности руководства и собственников компании. И лишь во вторую очередь эта система используется для управления затратами на уровне центров ответственности и видов деятельности.
Для построения системы управленческого учета необходимо выделить отдельные подразделения, например экономический отдел, службу логистики, отдел продаж. Затем необходимо определить информационные потоки внутри компании и ответственных за представление оперативных сведений. Это могут быть не только руководители отдельных подразделений, но и ведущие специалисты. Именно эти люди формируют команду компании и необходимы для эффективной работы новой системы управленческого учета.
Илья Борисовский, Григорий Сухов
В условиях динамичного развития рынка любой компании для оперативного принятия бизнес-решений необходима простая и логичная система получения управленческой информации. К сожалению, российский бухгалтерский учет не может удовлетворить все внутренние потребности бизнеса в подобной информации, а сами правила ведения управленческого учета в компаниях нередко не про-писаны и даже не определены.
Становится очевидной необходимость разработки СИСТЕМЫ (методологии) управленческого учета, т.е. упорядоченного набора взаимосвязанных правил и алгоритмов, обеспечивающих своевременный сбор достоверной и адекватной информации для принятия управленческих решений.
Каждый финансовый директор имеет свой рецепт решения этой задачи, и специфика компании играет здесь ведущую роль: что отлично работает на одном предприятии может не подойти для другого. С одной стороны, для управленческого учета не существует единых стандартов, в каждой отрасли и каждой компании его принципы и структура индивидуальны. С другой стороны, управленческий учет ориентирован на потребности компании в информации, а такие потребности вполне можно проанализировать и упорядочить. И несмотря на значительные содержательные различия в методологии учета предприятий из различных отраслей можно выделить оптимальную последовательность этапов постановки учета, универсальную для всех компаний и позволяющую разработать методологию управленческого учета, отвечающую целям компании.
Работы по постановке управленческого учета целесообразно вести в рамках отдельного проекта компании, с применением процедур проектного управления. К выполнению такого проекта (или отдельных его этапов) нередко привлекаются сторонние специалисты (в том числе консультанты по автоматизации процессов учета, если компания планирует его поддержку в новой информационной системе). Рассмотрим подробнее каждый этап таких работ, основные задачи и риски проекта построения управленческого учета.
Этап 1. Постановка задачи, начало работы
В начале работ, естественно, необходимо определиться с тем, какие основные задачи в компании должен решать управленческий учет.
Основные действия
1.1. Определение ключевых потребителей данных. Методология учета должна быть четко ориентирована на информационные по-требности компании. Избыточной отчетности, мало кем используемой и долго подготавливаемой, – не место в управленческой среде. Поэтому необходимо сразу определить круг лиц – пользователей информации. Причем, это должны быть не рядовые специалисты, а топ-менеджеры и ведущие методологи, принимающие основные бизнес-решения, а формируемая отчетность должна адекватно отражать состояние дел в компании. Целесообразно провести стартовую презентацию, в которой изложить цель проекта, ожидаемые результаты, план проекта (сроки и основные действия). Участники проекта должны понять, что будет делаться и зачем это нужно лично им. Также на этом этапе желательно оценить возможные сроки окупаемости проекта и обязательно включить эту оценку в презентацию. Акционеры (руководство) компании должны понимать, что подобные проекты нацелены на повышение оперативности в принятии управленческих решений, на достижение большей «прозрачности» компании, а, следовательно, и на прирост ее стоимости.
1.2. Формирование перечня требуемых отчетов. Необходимо согласовать со всеми ответственными лицами состав отчетов, которые им необходимы, включая описание требуемых показателей и аналитики. Для каждого из отчетов нужно также определить сроки формирования (к какому числу и с какой периодичностью должен составляться отчет). В итоге все требуемые отчеты должны иметь четкое описание – по сути, это и есть постановка задачи для внедрения процесса управленческого учета. Основные риски первого этапа:
концентрация усилий на второстепенных отчетах, которые облегчат жизнь исполнителям, но окажутся слишком детальными для топ менеджеров – риск не достижения целей и удорожания проекта;
недостаточная поддержка проекта со стороны руководства – риски возникновения ситуации, когда, «наигравшись», руководство оставит все как есть.
Этап 2. Определение концепции учета. Планирование работ по проекту
Основные действия
2.1. Определение основных концепций и структуры будущего учета. В первую очередь необходимо выбрать и утвердить основные концепции учета, которые, собственно, и определяют требования к системе управленческого учета. Концепции должны содержать ответы на принципиальные вопросы ведения учета:
Будет ли строиться учет в соответствии с МСФО или нет?
Будет ли управленческий учет вестись параллельно с бухгалтерским?
Кто осуществляет контроль за подготовку данных управленческого учета, за систематическим «закрытием» периода?
В какой автоматизированной системе будет реализована подготовка отчетности?
Выбор системы автоматизации может играть значимую роль, т.к. многие системы налагают изначальное ограничение на методологию учета. В одних системах заложены глубоко проработанные механизмы ведения учета, в других – возможности реализации процессов очень гибкие, но есть определенные ограничения на количество аналитик и объем данных, и т.д.
2.2. Разбиение проекта внедрения учета на этапы и расстановка приоритетов. Необходимо спланировать дальнейшую работу и выделить основные этапы (конкретные действия в проекте). Причем, сразу нужно определить, что для компании является приоритетным и срочным, а что может подождать.
2.3. Определение границ проекта. Важно сразу определить рамки работ в проекте. Достаточно сложно и рискованно одновременно выполнять несколько задач, поэтому имеет смысл выделить наиболее приоритетные области.
2.4. Уточнение плана работ. Необходимо уточнить желаемые сроки работ по каждому этапу. Основной смысл этих работ – оценить максимально допустимую длительность этапа, иначе контролировать работы и управлять бюджетом проекта будет очень сложно.
Основные риски второго этапа.
Неадекватный выбор приоритетов. Чтобы снизить этот риск, лучше идти «сверху вниз», начиная с простых базовых отчетов и заканчивая более сложными и детальными.
Неправильная оценка сроков, в результате которой процесс постановки учета станет бесконечно долгим. Лучше всего ориентироваться на конечную дату и начинать планировать от этой даты назад.
Этап 3. Анализ состояния «как есть»
Основная задача данного этапа – определение индивидуальных особенностей работы компании и обусловливаемой этими особенностями специфики ведения учета; выявление сложностей, с которыми предстоит столкнуться при внедрении системы. Этот этап позволяет выявить слабые стороны сформированного плана работ по проекту и определить основные риски проекта. Акцент необходимо ставить на проверке правильности выделения основных направлений управленческого учета, осуществленного на предыдущих этапах, и на выявлении имеющихся ресурсов для ведения учета.
Основные действия
3.1. Изучение особенностей и «подводных камней» текущего учета. Следует определить, какие нюансы и сложности (с позиций ведения учета) существуют в компании, с какими проблемами уже столкнулись специалисты предприятия при формировании отчетности, как эти проблемы были решены. Особое внимание нужно уделить структуре доходов и расходов, выявить статьи с наибольшим удельным весом.
3.2. Уточнение плана работ по проекту. После изучения особенностей учета следует скорректировать план работ по проекту. Следует оценить длительность каждого из этапов. Не стоит забывать, что нововведение предполагает не только разработку, но и внедрение процедур, которое также требует существенных усилий.
Этап 4. Подготовка эскиза методологии и учетной модели «как надо»
После анализа всех имеющихся особенностей составляется собственно модель управленческого учета компании. На этом этапе нужно облечь принципиальную схему учета и разработанные ранее концепции, в стройную форму методики, прописать взаимосвязи между отчетными формами, продумать перечни и кодифика-торы статей учета, взаимосвязь между ними. Основной риск третьего этапа – построение системы, которая на практике не будет отвечать поставленным задачам учета. Поэтому к работам необходимо привлекать специалистов компании, понимающих специфику ее бизнеса.
Основные действия
4.1. Подготовка модели формирования выходных отчетных форм. Необходимо оценить принципиальную взаимосвязь всех элементов требуемой отчетности, задать основные блоки отчетности и области учета, определить глубину требуемого анализа.
4.2. Разработка промежуточных отчетных форм и способов расчета требуемых показателей. Основная задача – продумать детальный порядок расчетов, определить все требуемые для вычислений данные, методологии расчетов.
4.3. Проработка схемы ввода в информационную систему и хранения первичных данных. Разработка деталей учета: планов счетов, аналитик, формирование единого перечня хозяйственных операций с указанием требуемых данных, необходимых расчетов и т.д.
4.4. Разработка мер контроля данных, способов системного обеспечения надежности учета. Производится проверка обеспечения «прозрачности» данных в заложенной модели учета. Модель должна обеспечивать возможность простого и надежного контроля данных системы: данные должны быть, при необходимости, получены быстро и наглядно, аналитики должны быть удобными, как для ввода информации, так и для ее контроля финансовой службой. Необходимо также предусмотреть возможность будущего расширения модели, с учетом изменения количества и состава аналитик, более глубокой детализации данных, применения более сложных алгоритмов распределения расходов и т.д.
4.5. Разработка проекта процедур подготовки информации Необходимо описать функциональное распределение обязанностей сотрудников, выполняющих подготовку данных, сроки и порядок ввода данных, принципиально спроектировать схему движения информации, проверить ее реалистичность.
4.6. Проверка и компоновка проекта методологии Осуществляется компоновка методологии управленческого учета, проверка связанности и полноты полученной модели.
4.7. Подготовка тестовой версии методологии, пробные расчеты. Основная цель этих работ – проверить корректность ведения расчетов, непротиворечивость полученной методологии; оценить, достаточно ли понятна разработанная модель методологии.
Основные риски четвертого этапа.
Чрезмерная загруженность модели, попытка сделать «все и сразу». Нужно учитывать как технические возможности по реализации методологии учета, так и реальное время и силы исполнителей в соотношении с ценностью получаемой информации.
Технические ошибки в методологии.
Этап 5. Обсуждение эскиза методологии
После подготовки и проверки методологии необходимо представить полученный вариант специалистам и обсудить с ними адекватность системы учета. Речь, в первую очередь, идет о менеджерах и исполнителях, которым предстоит непосредственно вводить данные и обрабатывать информацию. Главная задача данного этапа – выявление слабых сторон методологии, проверка решений проблемных вопросов на надежность.
Основные риски пятого этапа.
Возможно сопротивление исполнителей, связанное с консерватизмом и инерцией мышления. Необходимо понимать, что это естественная реакция, и убедить людей в необходимости и преимуществах новой системы учета.
На период внедрения изменений необходимо заранее предусмотреть средства, смягчающие переход к новой модели. Это может быть премия за временное повышение нагрузки, активная совместная работа и др. Вместе с тем, следует проявить настойчивость в проведении изменений, в противном случае нововведение может быть саботировано.
Этап 6. Согласование и утверждение методологии
Разработанную методологию необходимо оформить в виде документа и утвердить в компании. Обычно это сопровождается презентацией руководству разработанной модели. Очевидно, что в данном случае, в отличие от обсуждения с менеджерами и исполнителями, презентация содержит значительно меньше деталей и больше нацелена на описание конечных достижений.
Этап 7. Разработка регламентов и документированных процедур
Проект процедур, который был разработан на этапе подготовки методологии, необходимо уточнить, оформить их в виде отдельных регламентов, указать конкретные фамилии исполнителей, сроки и ответственность.
Этап 8. Внедрение
При успешном выполнении всех предыдущих этапов работ и руководству компании, и участникам проекта будет понятно, какие конкретно изменения необходимо внедрить, чтобы запустить процедуры сбора данных и формирования отче-тов по новой методологии. На этом этапе основные сложности могут возникнуть при внедрении изменений в системе учета.
Заключение
Полноценный управленческий учет формируется в компании годами. Непрерывное совершенствование – неотъемлемая черта системы управленческого учета. Поэтому методология учета должна быть гибкой, то есть предусматривать возможность быстро подстраивать учет под различные изменения (например, под создание новых юридических лиц или перевод отделов из одного юридического лица в другое). Надеемся, что приведенные нами рекомендации окажутся полезными и позволят в ряде случаев не «изобретать велосипед», а воспользоваться опытом уже реализованных проектов.
Для того чтобы управление предприятием было наиболее эффективным, руководители предприятия должны обладать оперативной и достоверной информацией о деятельности предприятия. Качество и скорость получения данных о финансовом состоянии зависит от системы управленческого учета, которая существует на предприятии. Система управленческого учета - это система документов, таблиц, графиков и других данных, отражающих финансовое состояние компании, которые требуются для того, чтобы оперативно принимать правильные управленческие решения.
Основная цель постановки управленческого учета на предприятии – оптимизация затрат, повышение прозрачности деятельности компании, подготовка к возможности внедрения бюджетирования.
Компания «ПрофБух» оказывает услуги по постановке управленческого учета на предприятии, включающие в себя разработку методики ведения управленческого учета, внесение изменений в существующую методику. Перед началом выполнения проекта рекомендуется провести аудит управленческого учета на предприятии. Наши специалисты полностью проанализируют систему учета, существующую на предприятии и составят соответствующее заключение.
Постановка может проводиться на любом этапе развития компании. Наши специалисты рекомендуют организовывать постановку управленческого учета во время создании предприятия и пересматривать существующую систему управленческого учета, в следующих случаях:
Наименование услуги
Стоимость услуги
Постановка управленческого учета
от 49 000 руб.
В стоимость постановки управленческого учета входит:
Почему именно мы и какие гарантии для Вас?
Управленческий учет обеспечивает руководство компанией информацией, нужной для принятия управленческих решений и менеджмента.
Корректно поставленный управленческий учет с нуля позволяет получить всю необходимую информацию для расстановки приоритетов в бизнесе компании и для возможности прогнозирования и планирования дальнейшей работы, а также дает базу для оценки перспективности различных рыночных возможностей и обеспечивает инструментами контроля за исполнением принятых решений.
Опыт показывает, что основная масса предприятий начинает решать вопрос постановки управленческого учета на предприятии с каких-то отдельных блоков или направлений, в то время как эту работу надо начинать с самого главного, а именно разработать подробную учетную политику и форматы отчетов для руководства, двигаясь сверху вниз. Любой другой подход даст фрагментарный результат и превратится в постоянный процесс доделывания чего-то.
Следующим шагом, где происходит значительное количество ошибок – это внедрение программного продукта. Во-первых, эти ошибки допускаются из-за того, что не были положены на бумагу учетная политика для управленческих целей и формы отчетности. Во-вторых, компании, занимающиеся внедрением, хотят продать то, что они уже умеют делать, а не то, что нужно предприятию.
Чтобы не наступить на те же грабли, следует очень тщательно подойти к вопросу выбора консультанта по вопросу как методологии, как и внедрении.
Наша компания уже осуществила много успешных разработок и внедрений для предприятий различных отраслей, поэтому стоит присмотреться к нашим ценам и условиям
Окончательная цена на услугу зависит от требований руководства, от характера деятельности предприятия, от сложности бизнес цикла и детализации учета. Также принимается во внимание методика калькуляции себестоимости, которая будет применена.
Постановка управленческого учета с нуля – это сложный процесс, и если у Вас нет такого опыта, не стоит экспериментировать на своем предприятии. Это отвлечет много времени и денег, но вероятнее всего не принесет полноценного результата.
Многие методики и статьи по постановке управленческого учета описывают принципы учета финансовых потоков, создания систем бюджетирования и выбора способа учета затрат. А достаточно ли располагать только финансовыми показателями для принятия обоснованных решений? Каким образом следует учитывать информацию о качестве продукции, доле рынка, текучести персонала? Чтобы ответить на эти и другие вопросы, мы решили обратиться к практикам.
Управленческий учет: определение, задачи
Финансовые директора исследуемых предприятий примерно одинаково понимают цели, для достижения которых на предприятии создается система управленческого учета. Наиболее точно общее мнение на этот счет выразил Артур Миносянц («Черкизовский»): «Управленческий учет должен быть механизмом для принятия управленческих решений. Это основной инструмент, который позволяет руководителю управлять предприятием». По мнению Юрия Гребцова («Адамант»), «управленческий учет позволяет узнать состояние дел компании в любую минуту. Было бы идеально, если бы менеджеры принимали решения исходя из абсолютно достоверных данных. Нередко возникают ситуации информационного вакуума, когда приходится принимать решение, не имея достаточного количества информации».
Компании, принимавшие участие в исследовании:
В исследовании приняли участие компании, отобранные по ряду признаков: лидерство в отрасли, участие в рейтингах «Эксперт 200» и «1000 успешных менеджеров России». Предпочтение отдавалось отраслям с достаточно высоким уровнем конкуренции, где особенно важно качество управленческой информации, на основе которой принимаются решения. В ходе исследования был проанализирован опыт постановки и организации управленческого учета следующих компаний:
ОАО «Черкизовский» (Москва) - агропромышленный комплекс, одна из крупнейших компаний мясоперерабатывающей отрасли России. В исследовании участвовал первый заместитель президента компании Артур Миносянц.
ЗАО «Аптека 36,6» (Москва) - крупнейшая сеть аптек с открытой формой торговли. Первая аптека под торговой маркой «36,6» была создана в 1998 году. В настоящее время сеть насчитывает 57 аптек. В исследовании участвовал финансовый директор Владимир Сажинский2.
ЗАО «Микояновский мясокомбинат» (Москва) - предприятие занимает лидирующие позиции на мясном рынке, с 1998 года входит в состав корпорации «Эксима». В исследовании участвовал начальник финансово-экономического отдела Александр Теньков.
ЗАО «МИЭЛЬ-недвижимость» (Москва) - риэлтерская компания, основанная в 1990 году. Сегодня является одной из крупнейших риэлтерских компаний России. В исследовании участвовал финансовый директор Алексей Макаров.
ЗАО «ПетерСтар» (Санкт-Петербург) - компания, предоставляющая комплексные телекоммуникационные решения на базе собственной цифровой волоконно-оптической сети. За непродолжительное время работы фирма сумела составить конкуренцию компании «ПТС» - крупнейшему поставщику услуг на рынке связи Санкт-Петербурга. В исследовании участвовал финансовый директор Артур Акопьян.
ЗАО «Торговый дом «Адамант» (Санкт-Петербург) - холдинг, включающий крупнейшие торгово-развлекательные комплексы, сеть магазинов бытовой техники, производство мебели, рестораны. В исследовании участвовал финансовый директор Юрий Гребцов.
ЗАО «Идеальная чашка» (Санкт-Петербург) - самая большая и популярная сеть кофеен Петербурга. С 2000 года является лидером рынка и единственным оператором, демонстрирующим высокие темпы развития. В исследовании участвовала финансовый директор Марина Шелудько.
ЗАО «Строймонтаж» - крупнейшее строительное предприятие, уже восьмой год работающее на рынке недвижимости Санкт-Петербурга. Корпорация строит жилые дома в Санкт-Петербурге, Москве, Московской и Ленинградской областях. В исследовании участвовал вице-президент по экономике и финансам компании Анатолий Павлов.
По мнению Алексея Макарова («МИЭЛЬ-недвижимость»), «управленческий учет - это полноценный вид учета со своими задачами и механизмами сбора и обработки информации, специфической детализацией и периодичностью представления данных».
По словам финансовых директоров исследуемых компаний, для целей управленческого учета аккумулируется и обрабатывается информация о самых разных сторонах деятельности: от натуральных производственных показателей до мнений сотрудников о самой компании, включая прогнозирование и моделирование будущего состояния компании, определение необходимых показателей, позволяющих отслеживать, насколько ближе компания к поставленным целям.
Среди первоочередных задач, которые можно решать благодаря системе управленческого учета, Анатолий Павлов («Строймонтаж») выделил следующие:
Формирование нормативной себестоимости выполнения работ на уровне проектной документации;
уточнение объемов и стоимости работ на уровне рабочей документации;
Планирование работы по времени;
Оценка возможности выполнения работ собственными силами или с привлечением субподрядчиков;
перераспределение ресурсов по объектам и видам работ (то есть составление оперативных бюджетов на основании производственных планов);
Нормирование потребности в материалах, технике;
Контроль за приобретением материалов и их движением для избежания затоваривания складов;
контроль перерасхода материалов, списания техники, уровня расценок на виды работ (по отношению к среднегородским ценам).
По словам Марины Шелудько («Идеальная чашка»), требования к управленческому учету в их компании вырабатывались в ходе совместных совещаний начальников различных служб: «Руководитель каждого отдела требовал ту информацию, которая была необходима ему для управления своей службой: отделу персонала нужен был блок кадровой информации, отделу маркетинга - аналитика продаж и так далее».
Нередко на основе информации управленческого учета оценивается текущее состояние предприятия и бизнеса в целом. Марина Шелудько: «Управленческий учет позволяет нам оценить свой бизнес. Это становится возможным благодаря тому, что управленческая отчетность, на базе которой проводится оценка, формируется в соответствии с реальной структурой компании, независимо от того, как юридически построено взаимодействие различных подразделений».
На большинстве предприятий инициатива внедрения системы управленческого учета принадлежала собственникам и топ-менеджерам, которые и теперь принимают активное участие в совершенствовании системы. Артур Миносянц («Черкизовский»): «Задачи ставят владельцы бизнеса. Соответственно мы определяем и контролируем те показатели, которые характеризуют выполнение поставленной задачи».
Резюмируя высказывания опрошенных финансовых директоров, можно сказать, что управленческий учет - это инструмент, позволяющий оперативно реагировать на изменения обстановки, объективно оценивать свой бизнес и принимать обоснованные решения.
Организация управленческого учета
Несмотря на то что многие из исследуемых компаний достаточно давно работают на рынке, система управленческого учета функционирует в них от двух до пяти лет. Лишь в некоторых из компаний управленческий учет внедрялся одновременно с их созданием.
Анализируя опыт исследуемых компаний, можно сделать вывод, что разработчикам системы управленческого учета пришлось ответить на следующие основные вопросы: кому должна предназначаться управленческая информация и какие показатели деятельности предприятия надо учитывать.
В целом можно выделить три основных уровня потребителей управленческой информации: корпоративный (акционеры, инвесторы), топ-менеджмент (генеральный директор, его заместители, финансовый директор) и руководители среднего звена (функциональных подразделений, служб, отделов).
Состав управленческой отчетности, а также степень ее детализации зависят от того, кому предоставляется информация. Наиболее общие данные предназначены для корпоративного уровня, более детализированные данные о состоянии предприятия поступают к топ-менеджерам, а максимально подробная информация предоставляется руководителям функциональных подразделений. Впрочем, иногда появляется необходимость предоставления более детальной информации топ-менеджерам. По мнению Артура Миносянца («Черкизовский»), такие ситуации возникают, если «решение проблемы требует досконального понимания обстановки».
Степень детализации предоставляемой управленческой информации зависит и от требований руководителя. По словам Артура Акопьяна («ПетерСтар»), «генеральный директор компании нередко требует предоставления максимально детальных сведений. В результате он знает о мельчайших подробностях каждого бизнес-процесса. Поскольку наш гендиректор достаточно компетентен в вопросах как технологии, так и управления, то способен проследить правильность выполнения мельчайшей операции. Такой подход руководства к управлению компанией служит хорошим стимулом для сотрудников».
Перечень показателей, предоставляемых для составления управленческой отчетности, различается в зависимости от структурного подразделения. Марина Шелудько («Идеальная чашка») поясняет: «Для каждого отдела разработаны те показатели, которые в полной мере характеризуют его работу. Отдел развития предоставляет данные об объемах инвестиций, которые компания направляет на реализацию проектов, и рентабельности проектов. Производственный отдел - сведения о размере прибыли, получаемой каждой кофейней. Отдел персонала предоставляет данные об удовлетворенности персонала и так далее».
Аналогичная ситуация складывается и на других предприятиях. По словам Артура Миносянца, на АПК «Черкизовский» информация структурируется следующим образом: «Мы выделяем блоки информации: маркетинг и коммерция, финансовый, производственный, технический, административно-хозяйственный. В каждом информационном блоке определяются показатели, которые наиболее эффективно характеризуют его работу. Ответственность за предоставление данных возложена на начальников служб, относящихся к тому или иному информационному блоку. Как финансовый директор я отслеживаю в основном финансовые показатели деятельности компании и провожу их комплексный анализ. К примеру, оцениваю динамику запасов, размеры дебиторской задолженности, рентабельность бизнеса и так далее».
В качестве основных показателей эффективности своей деятельности большинство предприятий рассматривают прибыль, выручку и объем затрат как по компании в целом, так и по подразделениям. На АПК «Черкизовский» наибольшее внимание уделяется показателю прибыльности подразделений, входящих в состав агропромышленного комплекса. На основе анализа прибыльности подразделений финансово-экономическая служба компании проводит сравнительный анализ эффективности деятельности разнонаправленных предприятий комплекса (сельскохозяйственные предприятия, обрабатывающие, торговые компании и так далее).
В компании «Аптека 36,6» также используют показатели, характеризующие прибыльность: операционная и валовая прибыль компании в целом и по каждой из аптек. Кроме того, большое внимание уделяется таким показателям, как оборачиваемость запасов и кредиторская задолженность, текучесть кадров, объем запасов сверх нормы, прибыльность по продуктам.
Для «Микояновского мясокомбината» наиболее важным показателем является маржинальный доход. Начальник финансово-экономического отдела компании Александр Теньков отмечает: «Очевидно, что на прибыль влияет множество факторов (например, налоги, начисляемая амортизация. - Примеч. редакции), в результате чего довольно сложно оценивать деятельность по данному показателю. Разумеется, мы контролируем прибыль, но основной показатель для нас - доход».
Наряду с широко распространенными показателями, входящими в состав управленческой отчетности, существуют и специализированные. Так, одним из наиболее важных показателей эффективности деятельности компании «Идеальная чашка» является выручка в расчете на одно посадочное место.
Следует отметить, что в управленческом учете применяются не только финансовые показатели. По словам Артура Миносянца («Черкизовский»), не всегда эффективно проводить оценку деятельности в стоимостных показателях: «Трудно сравнивать, например, производительность труда в рублях на предприятиях разных регионов. Мы и так знаем, что в Москве она выше, чем в Пензе. И даже не потому, что в Пензе кто-то плохо работает, просто в Москве другие требования и иная покупательная способность населения. Если производительность труда на одного рабочего в Пензе составляет 30 тысяч рублей, то в Москве - 60 тысяч. И все только потому, что цена на одну и ту же продукцию в этих регионах очень сильно различается».
С развитием предприятия состав управленческой информации корректируется в соответствии с меняющимися потребностями бизнеса в целом. Александр Теньков («Микояновский мясокомбинат») считает, что «сегодня компания выходит на качественно новый уровень, когда больше внимания уделяется не тому, как произвести, а тому, как наиболее эффективно реализовать эту продукцию. Такой подход влияет на состав управленческой информации, склоняя чашу весов в сторону данных, связанных с маркетингом и реализацией». Для Артура Акопьяна («ПетерCтар») изменение состава показателей было связано с выходом его компании в 2002 году на новый рынок: «Освоение нового рыночного сегмента повлекло за собой появление целого ряда новых показателей, что вполне естественно. Мы периодически пересматриваем систему показателей эффективности деятельности нашей компании, исходя из потребностей руководства».
Система сбалансированных показателей (Balanced Scorecard)
Система Balanced Scorecard, основанная на выделении ключевых показателей эффективности (как финансовых, так и не финансовых), в последнее время получила широкое распространение3. Именно поэтому в ходе исследования финансовым директорам компаний задавался вопрос об использовании в работе системы сбалансированных показателей. Как выяснилось, отношение к этой методике неоднозначное.
Например, в «Аптеке 36,6» имеется успешный опыт внедрения системы сбалансированных показателей, которая затрагивает все бизнес-процессы, а в компании «Идеальная чашка» к этому пока стремятся: «Мы хотим внедрить у себя систему сбалансированных показателей, но для этого управленческая информация должна быть более полная, чем та, которая есть на сегодняшний день» (Марина Шелудько). А вот в «ПетерСтар» внедрение системы Balanced Scorecard считают всего лишь модной тенденцией, поскольку ключевые показатели эффективности, на которых базируется эта система, компания использовала и раньше.
В целом, как показало наше исследование, для того чтобы успешно развиваться, внедрять Balanced Scorecard необязательно.
Использование управленческой информации
По результатам исследования можно сказать, что система управленческого учета служит не только информационной базой для принятия решений, но и позволяет проводить самодиагностику состояния предприятия, оценку конкурентной позиции и эффективно мотивировать персонал.
Диагностика предприятия
Несмотря на то что оценку текущего финансового состояния проводят все компании, участвовавшие в исследовании, наибольшее внимание разные фирмы уделяют разным показателям. По словам Александра Тенькова («Микояновский мясокомбинат»), «понять состояние бизнеса в целом позволяет оценка стоимости компании. Как правило, подобного рода цифры интересуют топ-менеджмент и акционеров компании». «Аптека 36,6» оценивает деятельность аптек, входящих в торговую сеть, на основании показателя продаж на квадратный метр торговой площади и на одного сотрудника аптеки.
Оценка конкурентной позиции
Использование системы управленческого учета позволяет оценить текущую конкурентную позицию предприятия. На «Микояновском мясокомбинате» еженедельно отслеживаются и сравниваются цены на продукцию конкурентов по отрасли, проводится анализ динамики цен. По словам Александра Тенькова, конкурентная позиция оценивается по следующему алгоритму: «Во-первых, служба маркетинга отслеживает появление новой продукции в магазинах. Во-вторых, контролируется ценовой диапазон по тем продуктам, которые уже существуют на рынке. В-третьих, осуществляется информационное взаимодействие с конкурентами, что позволяет точнее оценивать ситуацию». Сравнивают стоимость своих работ с аналогичной стоимостью у конкурентов и в корпорации «Строймонтаж». А «Аптека 36,6» сравнивает свои магазины с другими аптеками по таким показателям, как площадь, ассортимент, оборачиваемость.
Управленческий учет и мотивация
Как показало исследование, система мотивации на базе управленческого учета реализована не у всех компаний. В корпорации «Строймонтаж» размер вознаграждения жестко «привязан» к результатам деятельности компании. Анатолий Павлов отмечает: «В нашей компании фиксированный оклад получают только работники вспомогательных служб. Зарплата всех остальных сотрудников зависит от результатов деятельности их подразделения. Для каждого подразделения разработана своя методика премирования, основанная на данных управленческого учета».
В компании «Идеальная чашка» внедрена балльная система оценки деятельности сотрудников. По словам Марины Шелудько, «в компании разработан регламент, на основе которого менеджеры кофеен оценивают работу персонала. Регламентированы типовые ошибки и недочеты, за определенное количество которых выставляются баллы. По итогам месяца баллы суммируются, и менеджер на основе полученных данных принимает решение о премировании или депремировании сотрудников».
В некоторых компаниях стимулирование персонала осуществляется на основе комбинирования описанных подходов. Артур Акопьян («ПетерСтар») считает, что «оценка личного вклада сотрудника - вопрос во многом субъективный. Мы относимся к этому вполне спокойно. В ведомости, на основании которой премируется сотрудник, напротив каждой фамилии три колонки: в первой проставляется бонус в процентах от финансового результата компании, во второй вклад сотрудника оценивает начальник отдела, а в третьей вклад отдела оценивает генеральный директор. Такая система позволяет установить зависимость зарплаты всех сотрудников от финансовых результатов компании, но вместе с тем нас сложно упрекнуть в «уравниловке».
Автоматизация управленческого учета
Все финансовые директора, принявшие участие в исследовании, сходятся во мнении, что автоматизировать управленческий учет необходимо, однако подход к автоматизации у них разный.
Наиболее распространенным способом решения задач автоматизации управленческого учета являются собственные разработки или адаптируемые продукты4. Основной довод в пользу такого подхода - высокая стоимость комплексных информационных систем. В компании «Адамант» управленческий учет ведется в программе MS Excel. Юрий Гребцов обосновывает использование собственных разработок тем, что «для наладки и запуска единой системы по самым скромным оценкам понадобится 25-30 тысяч долларов. При этом вопрос о том, окупятся ли такие затраты и насколько новая система будет эффективнее уже работающей, остается открытым». Александр Теньков («Микояновский мясокомбинат») считает, что его компания «располагает достаточно сильным вычислительным центром, который в состоянии решать задачи, поставленные перед ним другими подразделениями». Но финансовые директора осознают «лоскутность» своих программных продуктов и намерены их совершенствовать.
Среди опрошенных финансовых директоров есть и сторонники приобретения профессиональных систем. Компания «Идеальная чашка», по мнению Марины Шелудько, «подошла к тому этапу развития, когда необходима серьезная комплексная информационная система. От неэффективного программного продукта страдает качество как бухгалтерской, так и управленческой информации: не достигаются необходимые степень детализации и скорость предоставления данных».
Итоги исследования
Управленческий учет уже перестал быть просто учетом, «параллельным» бухгалтерскому, что подтверждают финансовые директора передовых компаний. Результаты исследования, проведенного иностранными специалистами5, показывают, что во всех странах управленческий учет развивался поэтапно в соответствии с изменениями конкурентной ситуации и задач, стоящих перед компаниями (см. рисунок).
За последние 10-15 лет российские предприятия пытаются пройти путь, на который западным компаниям понадобилось не одно десятилетие. При этом основные этапы развития управленческого учета одинаковы и для российских, и для западных компаний, так как продиктованы развитием рынков.
Когда ключевыми конкурентными факторами являются цена и уровень издержек, самое важное место в управленческом учете занимает учет затрат. Затем компания растет, и для упорядочения финансовых потоков вводится бюджетирование и выделяются центры финансовой ответственности. Нефинансовые и качественные параметры выходят на первый план на этапе, когда основным фактором конкурентоспособности компании становятся эффективное управление уникальными ресурсами предприятия и компетентность персонала.
В России на многих рынках до сих пор идет ценовая конкуренция, и именно поэтому некоторые участники исследования все еще сосредоточены на финансовых показателях. Однако на рынке услуг, где важное значение имеет степень удовлетворенности клиента, компании уже активно вводят качественные показатели, которые позволяют им отследить не только результат, но и процесс его достижения.
Значительную часть пути по постановке управленческого учета многие российские компании уже преодолели, но еще большая часть работы впереди. Как показало наше исследование, российским предприятиям предстоит решить следующие основные задачи: создать единую информационную среду, охватывающую всю систему управленческого учета; активно использовать нефинансовые показатели в системе управленческого учета, поскольку без них невозможно принятие обоснованных управленческих решений; увязывать системы мотивации персонала и управленческого учета, чтобы обеспечить объективность премирования сотрудников.
Вместе с тем не следует надеяться на какой-то «особый» программный продукт, который решит все проблемы. Любой инструмент без думающего аналитика подобен микроскопу, которым забивают гвозди.
